Kiểm toán doanh thu

Download đề án, luận văn, báo cáo tốt nghiệp tại http://luanvan84.com

LỜI MỞ ĐẦU
BCTC hàng năm do doanh nghiệp lập được nhiều đối tượng trong và ngoài
doanh nghiệp quan tâm. Trong nền KTTT với một môi trường cạnh tranh gay gắt,
thông tin tài chính trở thành một trong những nhân tố quyết định đối với sự thành
công của doanh nghiệp cũng như đối với các quyết định của nhà đầu tư. Những
thông tin này cần phải được đảm bảo phản ánh một cách trung thực, hợp lý trên các
khía cạnh trọng yếu. Do đó, hoạt động kiểm toán ra đời với mục đích kiểm tra và
xác nhận tính trung thực, hợp lý và mức độ tin cậy của thông tin tài chính. Thông
qua hoạt động kiểm toán, các doanh nghiệp có thể thấy được những sai sót, yếu kém
của mình trong chế độ kế toán cũng như cách điều hành quản lý doanh nghiệp, từ đó
nâng cao hiệu quả sản xuất kinhdoanh của doanh nghiệp.
Ngoài ra, hoạt động kiểm toán còn đảm bảo quyền lợi hợp pháp của các bên
liên quan, giúp phần lành mạnh hóa nền kinh tế quốc gia đồng thời giúp các cơ quan
hữu quan xác định đúng đắn trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực hiện
nghĩa vụ với nhà nước và đưa ra các chính sách hợp lý nhằm khuyến khích sự phát
triển của doanh nghiệp.
Trong các thông tin tài chính, thông tin về doanh thu đặc biệt được quan tâm
bởi doanh thu là một trong những điểm trọng yếu trên báo cáo kết quả kinh doanh.
Đây là cơ sở để tiến hành xác định lỗ, lãi trong kỳ của doanh nghiệp, nó cũng là
nhân tố quan trọng trong việc xác định các nghĩa vụ phải thực hiện đối với Nhà
nước. Vì vậy kiểm toán doanh thu là một trong những phần hành chủ yếu trong
kiểm toán BCTC.
Mặc dù rất cố gắng nhưng do hạn chế về kiến thức cũng như kinh nghiệm
thực tế, bài viết này chắc chắn sẽ không tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong
được sự góp ý, sửa chữa của cô giáo để em có thể có những hiểu biết sâu sắc hơn
tạo điều kiên nâng cao trình độ, kiến thức.
Em xin chân thành cảm ơn cô giáo, Thạc sĩ Nguyễn Hồng Thúy đã tận tình
dạy dỗ, chỉ bảo em trong quá trình thực hiện đề án này.

Quy trình kiểm toán doanh thu trong
kiểm toán báo cáo tài chính
http://luanvan.forumvi.com

email: luanvan84@gmail.com

1


Phần I NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG
VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU.

I.

Đặc điểm khoản mục doanh thu với vấn đề kiểm toán.

1.

Khái niệm, nội dung của doanh thu.

1.1

Khái niệm doanh thu

Theo chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác” trong hệ thống
chuẩn mực kế toán Việt Nam: “ Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh
nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh
thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm phát triển vốn chủ sở hữu ”.
Doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu bán hàng, doanh thu
cung cấp dịch vụ, hoạt động tài chính và các hoạt động bất thường.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽ
thu được từ các giao dịch như bán hàng hoá…bao gồm cả các khoản phụ thu và phí
thu thêm ngoài giá bán (nếu có).
Doanh thu còn bao gồm các khoản trợ giá, phụ thu theo quy định của nhà
nước đối với một số hàng hoá dịch vụ đã tiêu thụ trong kỳ được nhà nước cho phép
và giá trị của các sản phẩm hàng hoá đem biếu, tặng hoặc tiêu dùng trong nội bộ
doanh nghiệp.
Doanh thu nội bộ là số tiền thu được do bán hàng hoá, sản phẩm cung cấp
dịch vụ tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trực thuộc trong cùng một công ty hay tổng
công ty.
Doanh thu hoạt động tài chính là các khoản thu bao gồm:
-

Tiền lãi: Lãi cho vay; lãi tiền gửi; lãi bán hàng trả chậm; trả góp; lãi
đầu tư trái phiếu….

-

Thu nhập từ cho thuê tài sản, cho người khác sử dụng tài sản ( bằng
sáng chế, nhãn mác thương mại… )

-

cổ tức, lợi nhuận được chia..

-

Thu nhập về hoạt động đầu tu mua bán chứng khoán.

-

Thu nhập chuyển nhượng, cho thuê cơ sở hạ tầng.

-

Thu nhập về các hoạt động đầu tư khác.



2


-

Chênh lệch lãi do bán ngoại tệ

-

Chênh lệch lãi chuyển nhượng, vốn.

Doanh thu từ các hoạt động bất thường là các khoản thu từ các hoạt động
xảy ra không thường xuyên như: thu từ việc bán vật tư hàng hóa, tài sản dôi thừa,
công cụ dụng cụ đã phân bố hết…các khoản phải trả nhưng không cần trả, các
khoản thu từ việc chuyển nhượng thanh lý tài sản, nợ khó đòi đã xoá nay thu hồi
được, hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho…
Liên quan đến doanh thu báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp có các chỉ tiêu sau đây:
-

Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: Đây là chỉ tiêu gộp của
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ và doanh thu nội bộ khi thể
hiện trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.

-

Các khoản giảm trừ doanh thu:
+/Chiết khấu thương mai: Là khoản dịch vụ bán hạ giá niêm yết cho
khách hàng mua với số lượng lớn.;
+/Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do những
hàng hoá kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc thị hiếu.
+/Hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là
tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
+/Thuế xuất khẩu, thuế tiêu thụ đặc biêt và thuế GTGT: Chỉ tiêu này
phản ánh tổng số thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu phải
nộp, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp cho ngân sách nhà
nước theo số doanh thu trong kỳ báo cáo.

-

Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ: Chỉ tiêu này
phản ánh số doanh thu bán hàng, thành phẩm và cung cấp dịch vụ đã
trừ các khoản giảm trừ ( chiết khấu thương mai, giảm giá hàng
bán…) trong kỳ báo cáo, làm căn cứ tính kết qủa hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp.

-

Doanh thu hoạt động tài chính: Chỉ tiêu này phản ánh doanh thu
hoạt động tài chính thuần phát sinh trong kỳ báo cáo của doanh
nghiệp.



3


I.2

Xác định doanh thu:

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 “Doanh thu và thu nhập khác ”
việc xác định doanh thu phải tuân theo các quy định sau:
• Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu
được. Doanh thu được xác định = giá trị hợplý của các khoản đã thu được
hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng
bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
• Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì
doanh thu được xét bằng các quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu
được theo tỉ lệ lãi suất hiện hành, giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh
thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
• Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy các thứ tương đương về bản
chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra
doanh thu và không được ghi nhận là doanh thu.
• Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận
đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
• Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải được theo dõi riêng biệt theo từng
loại doanh thu nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ chính xác kết quả
kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.
• Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ, như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán
bị trả lại thì được hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu được
trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ
xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán .
I.3

Điều kiện ghi nhận doanh thu:

a/ Doanh thu bán hàng: Theo chuẩn mực KTVN số 14 thì doanh thu bán
hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn 5 điều kiện sau:
-

Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với
quỳên sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua.



4


-

Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như
người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa.

-

Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.

-

Doanh thu đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
bán hàng.

-

Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.

b/ Doanh thu từ các dịch vụ:Kết quả của giao dịch các dịch vụ được xác định
khi thỏa mãn 4 điều kiện sau:
-

Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.

-

Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch các dịch vụ đó.

-

Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân
đối kế toán.

-

Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn
thành giao dịch các dịch vụ đó.

Trường hợp giao dịch về các dịch vụ thực hiện trong kỳ kế toán thì việc xác
định doanh thu của dịch vụ trong từng thời kỳ được thực hiện theo phương
pháp tỉ lệ hoàn thành, theo phương pháp này, doanh thu được ghi nhận trong
kỳ kế toán được xét theo tỉ lệ phần công việc đã hoàn thành.
Như vậy khi hạch toán ghi nhận doanh thu phải xác định xem doanh thu từ
nghiệp vụ bán hàng đó có thoả mãn những quy định về xác định và điều kiện ghi
nhận doanh thu hay không. Chỉ khi những quy định và những điều kiện ghi nhận
doanh thu được thoả mãn thì doanh thu mới được ghi nhận.
2. Tổ chức hệ thống chứng từ sổ sách kế toán doanh thu
2.1 Chứng từ tài liệu kế toán
Những chứng từ chủ yếu được sử dụng trong khoản mục này bao gồm:
• Đơn đặt hàng của khách hàng, hợp đồng đã kí kết về bán hàng và cung cấp
dịch vụ. Đây là những yêu cầu của khách hàng hoặc những thỏa thuận giữa
doanh nghiệp và khách hàng về loại hàng hóa, dịch vụ mà doanh nghiệp có
khả năng cung cấp cho khách hàng, các văn bản này đồng thời cũng là cơ sở
pháp lý ràng buộc cả hai bên.



5


• Chứng từ tiêu thụ: Là loại chứng từ độc lập vào lúc giao hàng, chỉ số mẫu mã
của hàng hóa, số lượng giao và các số liệu khác, được dùng như một cách
tính tiền của người mua.
• Phiếu tiêu thụ: Là loại chứng từ dùng để ghi sổ mẫu mã, số lượng và các
thông tin liên quan đến khách hàng đặt mua.
• Hóa đơn GTGT ( mẫu số 01/GTKT – 3LL và 01/GTKT – 2LK ) là chứng từ
của đơn vị bán xác nhận số lượng, chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản
phẩm, hàng hóa cho người mua.
• Hóa đơn bán hàng: Là chứng từ của đơn vị bán xác nhận mẫu mã, số lượng,
chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản phẩm hàng hóa cho người mua. Hóa
đơn bán hàng là căn cứ để người bán ghi sổ doanh thu và các sổ kế toán liên
quan, là chứng từ cho người mua vận chuyển hàng đi đường, lập phiếu nhập
kho, thanh toán tiền mua hàng và ghi sổ kế toán.
• Bảng thanh toán đại lý: Là chứng từ phản ánh tình hình thanh toán hàng đại
lý ( ký gửi ) giữa đơn vị có hàng và đơn vị nhận bán hàng. Là chứng từ để
đơn vị có hàng và đơn vị nhận đại lý ký gửi thanh toán tiền và ghi sổ kế toán.
• Bản quyết toán thanh lý hợp đồng bán hàng cung cấp dịch vụ: Là chứng từ
minh chứng cho việc chấm dứt một hoạt động giao dịch thương mại.
• Thẻ quầy hàng: Là chứng từ theo dõi số lượng và giá trị hàng hóa trong quá
trình nhập và bán tại quầy hàng, giúp cho người bán hàng thường xuyên nắm
bắt được tình hình nhập, xuất, tồn quầy. Là căn cứ để kiểm tra, quản lý hàng
hóa và lập bảng kê bán hàng từng ngày (kỳ).
• Các hợp đồng, khế ước tín dụng: Là các văn bản về chính sách tín dụng
thương mại của công ty với khách hàng như chính sách bán hàng, phương
thức bán hàng, chính sách cả…Các chứng từ, tài liệu trên đều có vai trò nhất
định trong doanh thu. Việc thiết kế khối lượng chứng từ kế toán, quy trình
hạch toán trên chứng từ theo chỉ tiêu hạch toán và đơn vị hạch toán cơ sở
được gọi là tổ chức chứng từ kế toán và có thể được khái quát một cách
chung nhất như sơ đồ 1:



6


Sơ đồ 1: Luân chuyển chứng từ trong quá trình bán hàng

Khách
hàng

Nhu
cầu
mua
hàng

Phòng
kinh
doanh

Đơn
đặt
hàng
phiếu
tiêu
thụ

Thủ
trưởng
(hoặc
KTT)

Phê
chuẩn
phương
thức tiêu
thụ

Phòng
kinh
doanh

Lập
hóa
đơn
bán
hàng,
phiếu
xuất
kho

Thủ
kho

Xuất

Phòng
kinh
doanh

Vận
chuyển
hàng
hóa.
Lập
chứng từ
vận
chuyển

Phòng
kế
toán

Ghi sổ
kế
toán
lập
báo
cáo
hàng
kỳ

Lưu
trữ và
bảo
quản
chứng
từ

Ngoài ra cần thu thập các tài liệu và các thông tin phục vụ cho cuộc kiểm
kho

toán như: BCTC năm trước, báo cáo kế toán quản trị, báo cáo kiểm toán năm trước;
Bảng kê doanh thu theo mặt hàng, theo loại dịch vụ, theo tháng, theo từng bộ phận;
Các quy định chính sách của nhà nước, của tổng công ty, của bản thuân doanh
nghiệp về doanh thu như giá niêm yết, chiết khấu thương mại, giảm giá…
2.2 Hệ thống sổ sách kế toán.
Kết hợp các chứng từ, doanh nghiệp sử dụng một hệ thống sổ sách kế toán để
phục vụ cho việc hạch toán. Trường hợp doanh nghiệp áp dụng sổ nhật ký chung
trong hạch toán bán hàng thì theo quy định về chế độ sổ sách kế toán của Bộ tài
chính ban hành, doanh nghiệp sẽ thực hiện các sổ kế toán sau đây:
• Sổ nhật ký chung: Là sổ kế toán tổng hợp dùng để ghi chép các nhiệm vụ
kinh tế tài chính phát sinh theo trình tự thời gian. Bên cạnh đó thực hiện
việc phản ánh theo quan hệ đối ứng tài khoản tiền. Các con số tổng hợp
hàng ngày ghi vào sổ này được đối chiếu với hóa đơn bán hàng. Cuối
tháng, các số tổng hợp chi tiết của những sổ này sẽ được ghi vào sổ cái
tài khoản.
• Sổ nhật ký thu tiền: Là sổ nhật ký đặc biệt để ghi chép các nghiệp vụ thu
tiền của đơn vị. Mẫu sổ này được mở riêng cho các nghiệp vụ thu tiền
mặt từ hoạt động kinh doanh, doanh thu tiền mặt và tất cả các khoản thu
khác bằng tiền thu tiền qua ngân hàng, cho từng loại tiền hoặc cho từng
nơi thu tiền.
• Sổ nhật ký mua hàng: Là sổ nhật ký đặc biệt dùng để ghi chép các nghiệp
vụ mua hàng theo từng nhóm hàng tồn kho của đơn vị như: Nguyên vật
liệu, công cụ, hàng hóa. Sổ nhật ký mua hàng dùng để ghi chép các
nghiệp vụ mua hàng theo hình thức trả tiền sau.



7


• Sổ cái: Là sổ kế toán tổng hợp để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế, tài
chính phát sinh trong niên độ kế toán theo tài khoản kế toán được quy
định trong hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho doanh nghiệp. Mỗi tài
khoản được mở hoặc một số trang liên tiếp trên sổ cái để ghi chép trong
một niên độ kế toán.
• Các sổ và thẻ kế toán chi tiết sử dụng trong hạch toán nghiệp vụ bán hàng
và theo hình thức sổ nhật ký chung.Các sổ, thẻ kế toán chi tiết dùng để
ghi chép chi tiết các đối tượng kế toán cần phải theo dõi chi tiết nhằm
phục vụ yêu cầu tính toán một số chỉ tiêu, tổng hợp, phân tích và kiểm tra
của đơn vị mà các sổ kế toán tổng hợp không thể đáp ứng được.
2.3 Quá trình hạch toán doanh thu bán hàng cấp dịch vụ.
Ngoài nội dung về doanh thu đã nêu ở trên, thì việc tìm hiểu cụ thể về quá
trình hạch toán doanh thu bán hàng cũng là yếu tố làm cơ sở cho việc kiểm toán
doanh thu.Theo thông tư số 89/2002/TT – BTC của Bộ tài chính, việc hạch toán
doanh thu bán hàng và các khoản giảm trừ được hạch toán theo sơ đồ sau:
TK 531, 532

TK 511, 512

TK 111, 112, 131, ..,

Doanh thu tiêu thụ

Kết chuyển giảm
dthu hàng bán bị trả lại

TK 3387

TK 911
Doanh
thu
thu kì
này

Kết chuyển
doanh thu thuần

Doanh

thu
nhận
trước

TK 3331

Giảm giá, doanh thu
hàng bán bị trả lại

II.

GTGT

Cơ sở lý luận về kiểm toán khoản mục doanh thu
1.Vai trò , ý nghĩa của việc kiểm toán doanh thu



8


Trong BCTC của doanh nghiệp ,doanh thu là khoản mục có tính trọng yếu ,
ảnh hưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu , khoản mục trên BCTC .Doanh thu cũng là chỉ
tiêu cơ bản mà những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp
dùng để phân tích khả năng thanh toán , tiềm năng hay hiệu năng kinh doanh , triển
vọng phát triển cũng như rủi ro tiềm tàng trong tương lai .Vì thế việc khoản mục
này chứa đựng nhiều khả năng gian lận là khó tránh khỏi .Do đó , kiểm toán khoản
mục doanh thu là một trong những nội dung rất quan trọng ,bắt buộc trong quy trình
kiểm toán BCTC doanh nghiệp .
2.Mục tiêu kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC
Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 200 “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi
phối kiểm toán BCTC” , đoạn 11 xác định :” Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp
cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên
cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận ) ,có tuân thủ
pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng
yếu hay không ?”
Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị kiểm toán thấy được những
tồn tại , sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin của đơn vị . Đối
với khoản mục doanh thu trên BCTC ,mục tiêu kiểm toán thường được hướng tới
được thể hiện qua bảng dưới đây:
Bảng 1:Các mục tiêu kiểm toán doanh thu
Mục tiêu kiểm toán chung
Mục tiêu hợp lý chung
Tính hiện hữu
Tính trọn vẹn
Quyền và nghĩa vụ

Mục tiêu kiểm toán doanh thu
Doanh thu bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý
Doanh thu được ghi nhận thực tế đã phát sinh
Doanh thu bán hàng được ghi sổ đầy đủ
Hàng hóa tiêu thụ thuộc quyền sở hữu của đơn vị
Các nghiệp vụ bán hàng được ghi vào sổ tổng hợp
Chính xác số học
chi tiết thích hợp, tính tóan và cộng dồn chính xác.
Phân loại và trình bày
Doanh thu bán hàng được phân loại đúng đắn
Định giá
Doanh thu bán hàng được định giá đúng đắn
Kịp thời
Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng kỳ
Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét , đánh giá tổng số tìên ghi trên
khoản mục doanh thu trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và
thông tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ với



9


việc lựa chọn các mục tiêu chung khác . Nếu KTV không nhận thấy mục tiêu hợp lý
chung đã đạt được thì tất yếu phải dùng đến các mục tiêu chung khác bao gồm :
Mục tiêu hiện hữu : Doanh thu được ghi nhận là thực sự đã phát sinh và đã
hoàn thành tương ứng với số tiền mà khách hàng thanh toán hoặc chấp nhận thanh
toán .Hàng hóa được chấp nhận vận chuyển bán cho khách hàng là có thật , không
tồn tại các khoản doanh thu ghi nhận mà khách hàng không tồn tại hoặc có tồn tại
nhưng chưa chấp nhận mua hàng
Mục tiêu trọn vẹn : Mọi nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu đều đã
được ghi sổ , doanh nghiệp không bỏ ngoài sổ bất kỳ một khoản doanh thu nào khi
nó đã thỏa mãn các tiêu chuẩn để ghi nhận doanh thu .
Mục tiêu quyền và nghĩa vụ : Hàng hóa đã bán thuộc quyền sở hữu của doanh
nghiệp không phải là hàng hóa ký gửi đại lý , tài sản nhận hộ , giữ hộ . Đồng thời
doanh thu ghi nhận cũng phải thuộc sở hữu của doanh nghiệp tương ứng với trách
nhiệm vật chất mà doanh nghiệp phải thực hiện với khách hàng .
Mục tiêu chính xác số học: Các nghiệp ghi vào sổ tổng hợp , chi tiết thích
hợp và khớp đúng số tổng hợp .Doanh thu, giảm giá, chiết khấu thương mại, hàng
bán bị trả lại đều được tính toán chính xác dựa trên số lượng và đơn giá cụ thể của
từng nghiệp vụ bán hàng .
Mục tiêu phân loại và trình bày : Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại
thích hợp, sử dụng các TK chi tiết để hạch toán doanh thu, phân loại đúng doanh
thu tiêu thụ ra bên ngoài và doanh thu nội bộ ,giữa giảm giá và chiết khấu thương
mại
Các mục tiêu trong kiểm toán khoản mục doanh thu phải được cụ thể hóa
theo công việc tương ứng với mỗi mục tiêu của kiểm toán nội bộ nói riêng và hệ
thống kiểm soát nội bộ nói chung .
3.Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu
Việc kiểm toán doanh thu phải đạt được những yêu cầu sau:
• Thu nhập bằng chứng chứng minh việc hoạch toán doanh thu và hệ thống
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đã đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu
là trung thực, hợp lý và đúng quy định của Nhà nước .



10


• Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu
đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán
• Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu
đã hạch toán và được phân loại chính xác , đã được tính toán đúng đắn và có
thực .
4. Những rủi ro thường gặp trong việc kiểm toán doanh thu
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, KTV thường gặp những rủi ro sau :
4.1 Doanh thu phản ánh trên sổ sách ,báo cáo kế toán cao hơn doanh thu
thực tế
Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào
doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy định
hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách báo cáo kế toán cao hơn so với doanh
thu trên các chứng từ kế toán .Chẳng hạn
• Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoặc cung cấp
dịch vụ cho người mua .
• Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ
nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ nhưng chưa hoàn thành và người
mua chưa chấp nhận thanh toán .
• Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên
chứng từ kế toán
4.2 Doanh thu phản ánh trên sổ sách kế toán , báo cáo kế toán thấp hơn so
với doanh thu thực tế
Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào
doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định
hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách , báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh
thu trên các chứng từ kế toán, chẳng han:
• Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng ,
khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán
nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác



11


• Các khoản thu hoạt động tài chính đã thu được nhưng đơn vị chưa hạch toán
hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác .
• Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh
trên chứng từ kế toán .



12


Phần II QUY TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU
TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO T ÀI CHÍNH
Sau khi đã xác định được mục tiêu cũng như căn cứ để tiến hành kiểm toán,
công việc tiếp theo của KTV là thu nhập các bằng chứng kiểm toán. Để đảm bảo
cho công việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và hiệu qủa, việc thu thập và
đánh giá bằng chứng kiểm toán phải thực hiện theo quy trình kiểm toán.
Quy trình kiểm toán quy định trình tự các bước kiểm toán nhằm giúp KTV
tập hợp đầy đủ bằng chứng kiểm toán cần thiết. Để đạt điều này, kiểm toán khoản
mục doanh thu cũng không nằm ngoài quy trình chung của một cuộc kiểm toán
BCTC. Quy trình chuẩn của một cuộc kiểm toán BCTC như sạu:
Sơ đồ 1: Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu

Giai đoạn 1

Lập kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn 2

Thực hiện kiểm toán

Giai hoạch
Kết thúc kiểm toán
I/ Lập kế đoạn 3 kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán BCTC .
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu và có vị trí quan trọng trong kiểm
toán khoản mục doanh thu. Mục đích của bước này là lập được kế hoạch và thiết kế
phương pháp kiểm toánChuẩn bị cho kế học, hiệu quả . Theo quy định của chuẩn
phù hợp, khoa hoạch kiểm toán
mực kiểm toán quốc tế cũng như của Việt Nam số 300, “ KTV cần phải lập kế
hoạch kiểm toán để có thể đảm bảo công việc kiểm toán sẽ được tiến hành một cách
Thu thập thông tin cơ sở
hiệu quả và đúng vớI thời hạn dự kiến ”. Đồng thờI cũng theo chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 300 ”kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm
bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộcpháp lý của được tiến hành đúng đắn ”.
Thu thập thông tin về nghĩa vụ kiểm toán khách hàng và
thực hiện các thủ tục phân tích
Theo đó việc lập kế hoạch kiểm toán thường được triển khai qua các bước được thể
hiện trên sơ đồ sau:
Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm toán


Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và chương trình kiểm toán

13


Sơ đồ 2: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán.
Các bước lập kế hoach kiểm toán sẽ được cụ thể hóa thành các công việc như
sau:
Thứ nhất: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán chuẩn bị
xác lập hợp đồng kiểm toán với khách hàng. Đó là một quy trình gồm hai bước:
trước tiên phải có sự liên lạc giữa KTV vớI khách hàng tiềm năng mà khách hàng
này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán kiểm toán phải đánh giá
liệu có chấp nhận được yêu cầu đó hay không. Còn đối với khách hàng hiện tại,
KTV phải liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được đối
tượng khách hàng có thể phục vụ được, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công
việc cần thiết để chuẩn bị kế hoạch kiểm toán bao gồm:
• Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV phải đánh giá xem việc chấp
nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có
làm tăng rủi ro hoạt động của KTV hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm
toán hay không ? Không làm được điều đó KTV phải tiến hành các công
việc xem xét tính liêm chính của Ban quản trị và độ vững mạnh của hệ
thống kiểm soát nội bộ, xem xét hệ thống thông tin và hệ thống kế toán, liên
lạc với KTV tiền nhiệm.



14


• Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: Thực chất của việc
nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc xác định
người sử dụng BCTC và mục đích của họ. Để biết được điều đó KTV phải
có thể phỏng vấn trực tiếp Ban giám đốc khách hàng (đối với khách hàng
mới ) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm tra trước đó (đối với khách
hàng cũ ). Trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán sau này, KTV sẽ thu
thập thêm thông tin để hiểu biết thêm lí do kiểm toán của công ty khách
hàng qua các kênh thông tin khác như yêu cầu của luật pháp, các phương
tiện thông tin đại chúng.
• Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: Lựa chọn đội ngũ nhân
viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hướng tới hiệu quả
cuộc kiểm toán mà tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa
nhận. Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ,
khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật, thường do ban giám đốc công ty
trực tiếp chỉ đạo.
• Xác lâp hợp đồng kiểm toán: Đây là bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn
bị cho kế hoạch kiểm toán sau khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán khách
hàng và xem xét các vấn đề nêu trên. Chính là sự thỏa thuận của công ty
kiểm toán và công ty khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ
liên quan khác.
Thứ hai: Thu thập thông tin cơ sở.
Mục đích của bước này là đạt được sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của
khách hàng từ đó cung cấp các điều kiện cho việc thực hiện kiểm toán đầy đủ, đặc
biệt là đối với khách hàng mới. Theo USA 310: “Để thực hiện kiểm toán BCTC,
KTV phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá đầy
đủ và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được
kiểm toán mà theo KTV có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của
kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán ”. Việc này bao gồm các công việc sau:
• Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: Mỗi
ngành nghề sản xuất kinh doanh có hệ thống kê kế toán riêng và ứng
dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù. Do đó tìm hiểu ngành nghề và


15


hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty khách hàng là hết sức cần
thiết khi KTV thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp
đúng mức. Thông qua việc tìm hiểu này KTV sẽ biết được lĩnh vực
kinh doanh, cơ cấu tổ chức, phương pháp đánh giá và các đặc điểm
riêng về công việc kinh doanh của khách hàng. Từ việc phân tích, đánh
giá một số chỉ tiêu cụ thể, KTV có thể đưa ra những nhận xét về tình
hình hoạt động, khả năng phát triển và tương lai hoạt động của doanh
nghiệp.
• Xem xét lại kết qủa của cuộc kiểm toán và hồ sơ kiểm toán chung:
Việc xem xét này góp phần quan trọng trong việc thu thập thông tin vì
các hồ sơ kiểm toán năm trước thường chứa đựng rất nhiều thông tin về
khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm
hoạt động khác.
• Tham quan nhà xưởng: Quan sát trực tiếp tại hoạt động sản xuất kinh
doanh bao gồm tổ chức quá trình sản xuất và thực hiện sản xuất giúp
cho KTV có thể dự đoán được những tài khoản trọng yếu giúp cho
KTV đưa ra nhận định ban đầu về phong cách của nhà quản lý, về tính
hệ thống trong cách sắp đặt công việc.
• Nhận diện các bên hữu quan: KTV cần phải xác định được các bên hữu
quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập
kế hoạch kiểm toán để có thể hoạch định được một kế hoạch kiểm toán
phù hợp.
• Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Trong một số tình huống đặc
biệt KTV phải tính tới nhu cầu sử dụng tư liệu, sử dụng trực tiếp
chuyên gia bên ngoài. Khi sử dụng nguồn tư liệu hoặc trực tiếp ý kiến
của chuyên gia KTV chú ý tính độc lập của chuyên gia, chú ý ảnh
hưởng khách quan của chuyên gia.
Thứ ba, thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng:
Những thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt
được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh
doanh của công ty khách hàng. Những thông tin này thu thập được trong qúa trình


16


tiếp xúc với Ban giám đốc công ty khách hàng bao gồm: Giấy phép thành lập công
ty và điều lệ công ty, các quy định đặc thù của ngành nghề liên quan trực tiếp, các
BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra các năm hiện hành hay vài năm
trước, biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị, Ban giám đốc…
Thứ tư, thực hiện các thủ tục pháp lý: Sau khi đã thu thập được các thông tin
cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý khách hàng, KTV tiến hành thực hiện các thủ
tục phân tích đối với thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản
chất, nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng
kiểm toán.
Các thủ tục phân tích được KTV sử dụng gồm hai loại cơ bản là phân tích
ngang và phân tích dọc.
-

Phân tích ngang: là việc phân tích dựa trên việc so sánh các chỉ số
của cùng một chỉ tiêu trên BCTC, phân tích ngang thường được thể
hiện dưới các hình thức:
+ Đối chiếu, so sánh giữa đầu kỳ và cuối kỳ, giữa kỳ này với kỳ trước.
+ So sánh giữa số thực tế với số kế hoạch, số định mức.
+ So sánh giữa chỉ tiêu tổng hợp với các chỉ tiêu chi tiết cấu thành chỉ
tiêu tổng hợp đó.
+ So sánh giữa số liệu thực tế với các số liệu dự toán, số liệu ước tính
của KTV.

-

Phân tích dọc: Đây là việc phân tích dựa trên cơ sở các tỉ lệ tương
quan của các chi tiêu của các khoản mục khác nhau trên BCTC.
Trong phân tích dọc thường sử dụng nhiều tỉ suất.

Thứ năm, Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Trọng yếu là khái
niệm để chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm. Các sai phạm ở đây có thể là
gian lận và sai sót. Mức độ trọng yếu có ảnh hưởng rất lớn đến việc lập kế hoạch,
thiết kế phương pháp kiểm toán và đặc biệt là khi phát hành báo cáo kiểm toán.
Chính vì thế, trách nhiệm của KTV là xác định khả năng BCTC vi phạm tính trọng
yếu. Để xác định mức độ trọng yếu KTV phải thực hiện các bước:
- Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Là sai số tối đa cho phép (xác định
bằng tiền) mà KTV tin rằng tại mức đó các BCTC có chứa đựng sai sót



17


nhưng chưa ảnh hưởng tới quyết định của người sử dụng. Việc ước lượng
ban đầu về tính trọng yếu là một việc lam mang tính chất xét đoán nghề
nghiệp và đòi hỏi KTV phải có trình độ và kinh nghiệm.
- Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục: Sau khi KTV
đã có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, KTV
cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC. Đối với
các nghiệp bán hàng thì đó là khoản mục doanh thu trên BCTC. Tính trọng
yếu đối với khoản mục doanh thu cũng chính là sai số có thể chấp nhận được
đối với khỏan mục này. Trong thực tế rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai
số cũng như chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này chủ
yếu mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do
vậy công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ chuyên môn
cao nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này.
Đánh giá rủi ro theo định nghĩa trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
400, đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ “ rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm
toán và KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán
còn có những sai sót trọng yếu”.
Mô hình phân tích rủi ro kiểm toán:
AR = IR * CR * DR
DR=

AAR
IR * CR

IR (Inhesent risk): rủi ro tiềm tàng doanh thu: Là sai số trọng yếu trong
doanh thu mà chưa tính đến bất kỳ hoạt động kiểm toán nào kiểm soát nội bộ đối
với doanh thu rủi ro thường khác nhau đối với đặc thù của ngành nghề kinh doanh
và quy mô hoạt động kinh doanh của từng doanh nghiệp.
CR (Control risk): rủi ro kiểm soát: là sai số trọng yếu còn tồn tại trong
doanh thu mà hệ thống kiểm toán khách hàng không phát hiện và ngăn chặn kịp
thời. Vd như những sai số trong khâu bán hàng, sai phạm trong ghi nhận doanh thu.
DR (Delection risk): rủi ro phát hiện: là sai sót trọng yếu mà KTV không xét
được khi kiểm toán khoản mục doanh thu.



18


AR (Audit risk): rủi ro kiểm toán: là rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa
ra nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính. Khi những sai sót trọng yếu
đối với doanh thu còn tồn tại trên BCTC mà kiểm toán không phát hiện được sẽ dẫn
tới những kết luận mà KTV đưa ra không chính xác.
Thứ sáu, tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát: Việc
xác định được rủi ro kiểm soát là một yêu cầu quan trọng, đòi hỏi KTV phải hiểu rõ
được cơ cấu của kiểm soát nội bộ của khách hàng, từ đó đưa ra được một mức rủi ro
phù hợp với cơ cấu của kiểm toán. Theo USA 400 “KTV phải có hiểu biết về hệ
thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm
toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả ”. Mặt khác, nếu hệ
thống kiểm soát nộ bộ tại công ty khác hàng được thiết kế phù hợp và hoạt động có
hiệu quả thì việc sử dụng những kết quả của hệ thống này sẽ làm cho cuộc kiểm
toán tiết kiệm được thời gian và chi phí kiểm toán, nâng cao hiệu quả kiểm toán.
Việc xác định rủi ro kiểm soát được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế
chủ yếu. Đối với các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu, công việc này
được tiến hành như sau:
o Nhận diện các mục tiêu kiểm soát: Dựa vào các mục tiêu kiểm soát và các
thông tin thu thập được về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán tiến hành
đánh giá những mục tiêu kiểm soát được áp dụng đối với các nghiệp vụ bán
hàng và ghi nhậndoanh thu.
o Nhận diện và đánh giá nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ: Xem xét
sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng đối với các nghiệp vụ
bán hàng và ghi nhận doang thu
o Đánh giá rủi ro kiểm soát: Với từng mục tiêu kiểm soát, KTV phải tiếp tục
xem xét các chế độ và thủ tục kiểm soát đặc thù cho nghiệp vụ bán hàng và
ghi nhận doanh thu. Từ đó, kết hợp các mục tiêu kiểm soát và đưa ra mức rủi
ro kiểm soát tương ứng.
Thứ 7, thiết kế chương trình kiểm toán: chương trình kiểm toán là những dự
kiến chi tiết về các công việc kiểm toán bao gồm các thủ tục kiểm toán cần thực
hiện, hoàn thành các thủ tục và sự phân công lao động giữa các KTV cũng như dự
kiến về tư liệu, các thông tin liên quan cần sử dụng hay thu thập. Đối với kiểm toán


19


doanh thu thì đó là các thủ tục cần thực hiện đối với các nghiệp vụ bán hàng bao
gồm: Các thủ tục kiểm soát; các thủ tục phân tích; các thủ tục kiểm tra chi tiết
doanh thu.
II. Thực hiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC
Thực chất của giai đoạn này là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật
kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu nhập bằng chứng kiểm
toán. Thực hiện kế hoạch kiểm toán không chỉ là quá trình triển khai một cách máy
móc kế hoạch đã vạch ra cũng không phải là quá trình thu thập một cách thụ động
các bằng chứng kiểm toán theo định hướng trong kế hoạch kiểm toán hoặc tràn lan
theo diễn biến thực tế. Trái lại, đó là một quá trình chủ động thực hiện các kế hoạch
và chương trình kiểm toán kết hợp với khả năng của KTV để có những kết luận xác
đáng về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC.
Đối với kiểm toán doanh thu thì đó chính là quá trình triển khai một cách chủ
động và tích cực các kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến
xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu trên BCTC trên
cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Các thủ tục kiểm soát, thủ tục
phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Thực hiện kiểm toán doanh thu được tiến hành
như sau:
1. Kiểm soát nội bộ và các thử nghiệm kiểm soát liên quan tới khoản mục
doanh thu trên BCTC.
Các mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu được thực
hiện qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm tin cậy. Do quá trình bán hàng
là quá trình chuyển quyền sở hữu hàng hoá - tiền tệ giữa người mua và người bán,
gắn với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên, nên công việc kiểm soát
nội bộ cần được thực hiện chặt chẽ và các trắc nghiệm yêu cầu tương ứng cần phải
xác định cụ thể. Theo đó kiểm soát nội bộ phải đảm bảo được tính đồng bộ của
chứng từ, việc đánh số các bước chương trình, việc phân tích các nhiệm vụ trong
công tác kế toán, việc xét duyệt các nghiệp vụ bán hàng. Cụ thể như sau:
o Sự đồng bộ của sổ sách: Đòi hỏi hệ thống kế toán chứng từ đến sổ kế toán và
bảng tổng hợp có tác dụng kiểm soát tối đa các nghiệp vụ và do đó, các trình
tự kế toán phải có trước khi đặt ra các mục tiêu kiểm soát nội bộ. Mặc dù với


20


mọi đơn vị khung kế toán về pháp lý là như nhau và được quy định trách
nhiệm mỗi đơn vị lại có thể lựa chọn các hình thức kế toán, các phương thức
kế toán khác nhau dẫn đến trình tự kế toán cụ thể cũng khác nhau. Do đó,
mỗi đơn vị cần định sẵn trình tự cụ thể tương ứng với hệ thống sổ sách tạo
thành yếu tố kiểm soát có hiệu lực. Tương ứng với công việc kiểm soát này,
trắc nghiệm đạt yêu cầu dựa vào các quy định, trình tự ghi sổ đã nêu để đối
chiếu với thực tiễn tại đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên, trắc nghiệm đạt yêu
cầu cũng cần chú ý đến những chi tiết cụ thể của tính đồng bộ, không chỉ
trong trình tự mà cả trong từng sự kết hợp cụ thể. KTV sẽ xem xét tính đồng
bộ của chương trình thông qua các thủ tục như chọn một chuỗi lệnh vận
chuyển, kiểm tra xem có kèm theo lệnh bán hàng hay hoá đơn kiêm phiếu
xuất kho hay không và việc ghi sổ tương ứng các hoá đơn trên.
o Các chứng từ được đánh số trước: Sử dụng chứng từ có đánh số trước theo
thứ tự liên tục, có tác dụng vừa đề phòng bỏ sót, giấu diếm, vừa tránh trùng
lặp các khoản doanh thu, các khoản ghi sổ bán hàng. Tất nhiên việc đánh số
trước phải có mục đích rõ ràng, kèm theo việc tổ chức hợp lý theo hướng tích
cực để đạt được mục đích đó. Cụ thể nếu việc bán hàng và vận chuyển diễn
ra với tần suất lớn thì cần phải kiểm soát qua thứ tự liên tục của vận đơn. Để
tránh bỏ sót các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu cần lưu trữ tất cả các chương
trình vận chuyển đã đánh số liên tục sau mỗi lần vận chuyển và cùng người
khác định kỳ soát lại tất cả các số thứ tự, tìm ra nguyên nhân của bất kỳ sự
bỏ sót nào.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thông thường cho việc kiểm soát này là chọn
một dãy liên tục các chương trình khác nhau như liên thứ hai của hoá đơn
bán hàng đã ghi vào sổ nhật ký tiêu thụ, để phát hiện trường hợp bỏ sót hay
ghi trùng trong dãy số liên tục. Trắc nghiệm này đồng thời cung cấp bằng
chứng cho cả hai mục tiêu hiệu lực và trọn vẹn.
o Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho người mua các công ty có
nghiệp vụ bán hàng quy mô lớn, thông thường hàng tháng có tổng hợp và lập
bảng cân đối giữa giá trị hàng hoá với các khoản đã thu tiền, các khoản phải
thu để kiểm soát việc bán hàng. Do các cân đối này có liên quan đến người


21


mua nên cần gửi đến người mua để thông báo đồng thời xác nhận quan hệ
mua - bán đã phát sinh trong tháng. Việc lập các báo cáo về giá trị hàng bán
để xác nhận với người mua là một công việc kiểm soát nội bộ hữư hiệu đối
với các nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu. Trắc nghiệm đạt yêu cầu
trong trường hợp này là sự xem xét và đưa ra ý kiến của KTV về việc lập và
xác nhận các bảng cân đối trên.
o Xét duyệt nghiệp vụ bán hàng: Tại các doanh nghiệp việc xét duyệt các mặt
hàng được xét trên hai góc độ khác nhau:
1. Đối với các đơn đặt hàng, các hợp đồng kinh tế có giá trị lớn thủ tục
kiểm soát này thường tập trung vào các chú ý sau:
+./ Việc bán chịu phải được phê duyệt thận trọng trước khi bán hàng.
+./ Hàng hoá chỉ được vận chuyển sau khi duyệt với đầy đủ chứng từ
(tài khoản, con dấu, chữ ký hợp pháp của bên mua ).
+./ Giá bán phải được phê duyệt, bao gồm cả cước phí vận chuyển, hạ
giá, chiết khấu thương mại và điều kiện thanh toán.
Các thủ tục kiểm soát này nhằm ngăn ngừa rủi ro do vận chuyển đến
người mua không có điều kiện thanh toán hoặc dây dưa trong thanh
toán. Việc phê duyệt giá nhằm tránh thất thu, kích thích thoả đáng
doanh thu và giải quyết hợp pháp, hiệu quả các quan hệ lợi ích trong
quan hệ mua – bán.
Tương ứng với việc kiểm soát nội bộ này, trắc nghiệm đạt yêu cầu
được thực hiện thông qua xem xét chương trình và các thủ tục xét
duyệt tương ứng theo các điểm then chốt nêu trên.
2. Phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán:
Đây là một thủ tục kiểm soát quan trọng nhằm ngăn ngừa gian lận
trong kế toán nói chung và trong lĩnh vực bán hàng, ghi nhận doanh
thu nói riêng. Cụ thể, nếu sổ bán hàng sổ thu tiền được hai kế toán
theo dõi độc lập nhau và sổ thu tiền có người kiểm soát độc lập, đối
chiếu định kỳ với sổ cái, với sổ quỹ sẽ tạo ra sự kiểm tra chéo, tăng độ
tin cậy của thông tin. Mặt khác, để ngăn ngừa gian lận, trong nhiều
trường hợp phải ngăn cách độc lập nơi làm việc của thủ quỹ với


22


những người ghi chép các nhật ký bán hàng và sổ quỹ. Đồng thời giữa
chức năng bán hàng và chức năng duyệt bán chịu cũng cần phân cách
để phòng ngừa những tiêu cực có thể phát sinh trong khâu bán hàng.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu thích hợp là xem xét sự phân công
trong công tác kế toán và quan sát thực tế công việc kế toán. Chẳng
hạn giữa người lập hoá đơn, người giữ sổ hoặc những giao dịch, trao
đổi bất thường giữa người ghi sổ và người giữ tiền….
3. Tính độc lập của người kiểm tra, kiểm soát: Đây là một yếu tố thông
thường, sử dụng KTV nội bộ để kiểm soát việc mua bán hàng hoá và
ghi nhận doanh thu sẽ đảm bảo chất lượng kiểm soát và phục vụ tốt
cho việc thực hiện các mục tiêu kiểm toán .
Trắc nghiệm đạt yêu cầu trong công việc này thường được thực
hiện thông qua xem xét báo cáo của KTV nội bộ và xem xét sự xuất
hiện các dấu hiệu của KTV nội bộ đã ký hoặc ghi dấu đã quy ước trên
các chứng từ, sổ sách kế toán.
Hiểu được công việc những công việc kiểm soát nội bộ then chốt cùng các
trắc nghiệm yêu cầu tương ứng có tác dụng thiết thực trong việc định hướng các
công việc kiểm toán. Tuy nhiên để triển khai cụ thể mục tiêu kiểm toán đã xác định
cần cụ thể hơn trên các thủ tục kiểm soát và kiểm toán tương ứng. Do vậy, tương
ứng với các mục tiêu kiểm toán cần xét đến các công việc cụ thể phải tiến hành. Các
thủ tục kiểm soát trên đây có thể được tổng kết qua bảng sau:

Mục tiêu kiểm toán

Thủ tục kiểm soát

doanh thu
Doanh thu bán hàng đã
ghi sổ là có hiệu lực
Doanh thu bán hàng

Chọn dãy số liên tục các hoá đơn bán hàng. Đối chiếu
khoản bán hàng đã ghi sổ với từng hoá đơn và xem xét
các chương trình về bán hàng
Xem xét bảng kê hoặc ghi sổ chi tiết bán hàng, về thu



23


tiền từng người mua đối chiếu với lệnh bán hàng, hoá
được phê chuẩn là

đơn vận chuyển cho phép bán chịu trên các hoá đơn,

đúng đắn

chương trình đã duyệt và đối chiếu với quyền hạn, chức

Doanh thu ghi sổ là
đầy đủ

trách của người phê duyệt.
Chọn một dãy liên tục các hoá đơn vận chuyển hay hoá
đơn bán hàng và xem xét việc ghi nghiệp vụ đó vào sổ kế
toán.
-Đối chiếu số tiền ghi trên các hoá đơn với bảng giá đã


quy định hoặc việc duyệt giá cho từng thương vu.

được định giá đúng

-Kiểm soát việc quy đổi ngoại tệ

Doanh thu được phân
loại đúng đắn

- Đối chiếu chương trình với các quan hệ đối ứng trong
tài khoản.
- Xem xét phân loại doanh thu theo mức thuế
-Kiểm tra chéo các chương trình giao hàng, chấp nhận


thanh toán nhưng chưa ghi sổ.

được ghi sổ đúng kỳ

- Kiểm tra các vụ phát sinh ngay trước và sau ngày khoá

sổ.
Doanh thu được phân Đối chiếu sổ cái, sổ chi tiết tài khoản 511, 512, điều tra
loại đúng đắn
một số chương trình bán hàng có nghi vấn.
Bảng số 1-1: Các thử nghiệm kiểm soát đối với doanh thu.



24


2. Phân tích đánh giá tổng quát về doanh thu:
2.1 Đối với doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ:
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định: “Trong quá trình kiểm toán,
nhằm giảm bơt rủi ro liên quan đến cơ sở dữ liệu của BCTC, KTV phải thực hiện
quy trình phân tích hoặc kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp cả hai nhằm xác định thủ tục
kiểm toán thích hợp cho một mục tiêu kiểm toán cụ thể, KTV phải xét đoán hiệu quả
của từng thủ tục kiểm toán ”.
Như vậy phân tích là một thủ tục rất quan trọng trong giai đoạn thực hiện
kiểm toán nhằm xác định những biến động, sai lệch không bình thường của các
thông tin trên BCTC của đơn vị. Đối với nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu,
thủ tục phân tích được áp dụng bao gồm hai loại cơ bản sau:
• Phân tích ngang ( phân tích xu hướng ): Các chỉ tiêu phân tích ngang liên
quan đến doanh thu bao gồm:
+/ Lập bảng doanh thu theo tháng, theo cửa hàng, theo thuế suất ( thuế
đầu ra ), theo từng loại doanh thu trong mối quan hệ với giá vốn, với thuế
GTGT đầu ra. Nhận dạng về sự tăng - giảm bất thường của doanh thu
trong kỳ kiểm toán.
+/ So sánh doanh thu kỳ này với kỳ trước, với doanh thu kế hoạch theo
từng tháng, từng quý nếu có biến động, bất thường thì cần tìm rõ nguyên
nhân của từng biến động đó.
• Phân tích dọc ( phân tích tỉ suất ): Các tỷ suất tài chính thường dùng trong
phân tích doanh thu bán hàng có thể là:
+/ Tỉ suất lợi nhuận gộp:
Tỉ suất lợi nhuận gộp =

loinhuanqop
* 100%
Doanhthubanhang

Tỉ suất này phản ánh khả năng sinh lời của doanh nghiệp. Tỷ suất lợi
nhuận gộp càng cao thì khả năng sinh lời của doanh nghiệp càng lớn.
KTV có thể so sánh tỉ suất này của doanh nghiệp qua các năm hoặc với
các doanh nghiệp khác trong cùng một ngành nghề kinh doanh.
+/ Tỉ suất hiệu quả kinh doanh:
Tỉ suất hiệu quả kinh doanh =

Loinhuantruocthue
* 100%
Doanhthuabanhang


25


Tỉ suất hiệu quả cao hay thấp tuỳ thuộc vào từng ngành nghề kinh doanh,
từng đơn vị trong ngành. Cùng với tỉ suất lợi nhuận gộp, KTV có thể
đánh giá mức lợi nhuận của doanh nghiệp qua các thời kỳ khác nhau.
Qua các thủ tục phân tích trên, kiểm toán có thể phát hiện và giải trình các
phương hướng quan trọng của việc thực hiện chỉ tiêu doanh thu bán hàng, lợi tức
bán hàng, thuế phải nộp.
2.2 Thủ tục phân tích đối với doanh thu hoạt động tài chính.
-

So sánh doanh thu hoạt động tài chính giữa kỳ này với kỳ khác hoặc với kế
hoạch (nếu có). Năm 2003, chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 và thông tư
89/2002/TT-BTC mới có hiệu lực thi hành nên phải so sánh doanh thu hoạt
động tài chính với kế hoạch đã được xây dựng.

-

Lập bảng phân tích quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng các quan hệ
đối ứng bất thường hoặc nội dung không rõ ràng, điều tra nguyên nhân.

-

Phân loại doanh thu hoạt động tài chính theo từng loại nghiệp vụ kinh tế
phát sinh, tiến hành phân tích và so sánh từng loại thu nhập theo nghiệp vụ
kinh tế phát sinh đó với tổng doanh thu hoạt động tài chính.

-

Lập bảng ghi chép các khoản thu từ hoạt động tài chính có tính chất định
kỳ (tiền cho thuê tài sản, lãi thu từ hoạt động đầu tư tài chính).

-

So sánh tương quan giữa chi phí hoạt động tài chính (TK 635) với doanh
thu hoạt động tài chính của từng hoạt động để tìm ra những chênh lệch và
tìm lời giải thích.
2.3 Thủ tục phân tích đối với các khoản giảm trừ:

-

Lập bảng tổng hợp và so sánh các khoản giảm trừ theo mặt hàng, theo
bảng, quý và giữa chúng với tổng doanh thu trong kỳ (cả chi tiết theo từng
khoản giảm trừ, doanh thu bị trả lại, giảm giá bán hàng…). Nếu có biến
động bất thường thì phải tìm ra nguyên nhân.

-

Phân tích tỉ lệ các khoản giảm trừ trên tổng doanh thu và so sánh tỉ lệ giữa
kỳ này với kỳ trước, tìm biến động, phân tích xu hướng biến động đó đồng
thời tìm ra nguyên nhân.
Như vậy thông qua việc thực hiện các thủ tục phân tích, so sánh trên cho

phép KTV phát hiện những biến động bất thường hoặc những sai sót để tập trung



26


kiểm tra, xem xét tìm hiểu nguyên nhân. Các nguyên nhân ở đây có thể là do những
biến động về mặt kinh tế làm ảnh hưởng tới các chỉ tiêu liên quan tới doanh thu và
cũng có thể do sai sót trong BCTC của đơn vị. Qua việc phân tích này, KTV có thể
hình thành cho mình những định hướng trong công việc kiểm tra chi tiết tiếp theo
đối với khoản mục doanh thu.
3. Thực hiện các thủ tục khảo sát và kiểm tra chi tiết doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ.
Trên cơ sở kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và việc phân tích với
nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu, KTV thực hiện việc kiểm tra chi tiết đối
với khoản mục doanh thu, kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ
thể của trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp các
số dư để kiểm tra từng khoản mục và các nghiệp vụ tương ứng. Thủ tục kiểm tra chi
tiết được sử dụng tập trung vào các khả năng sai phạm mà thủ tục phân tích đã chỉ
ra trên cơ sở kết quả của việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được
kiểm toán.
Việc xác định thủ tục khảo sát và kiểm tra chi tiết doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ là tương đối phức tạp và khó khăn vì chúng thay đổi đáng kể theo
các tình huống. KTV thực hiện việc kiểm tra chi tiết doanh thu theo các mục tiêu
kiểm toán sau:
• Doanh thu ghi sổ là có thật: Trường hợp này có thể xảy ra khi có những
thay đổi trong chính sách thuế nói chung hay mức thuế suất nói riêng giữa
các kỳ kinh doanh. Hơn nữa, doanh thu không chỉ được xem là căn cứ tính
thuế mà có thể là cơ sở xem xét bổ sung vốn lưu động, vay vốn hay thu hút
thêm vốn.
+/ Đối với mục tiêu này, KTV cần chú ý đến khả năng của hai loại sai
số : Doanh thu đã phản ánh trên sổ nhật ký bán hàng (hoặc sổ kế toán
khác ) nhưng chưa xảy ra hành động gửi hàng, chuyển giao hàng hoá
hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng, hoặc mới nhận tiền ứng trước mà
đã ghi sổ như doanh thu của kỳ kế toán.
Nhằm mục đích kiểm tra có hàng chuyển giao hay chưa, KTV cần kiểm
tra một số bút toán điều hành trên sổ nhật ký bán hàng ( các thương vụ có


27


doanh số lớn hoặc bất thường ) để xem chúng có kèm theo chứng từ vận
chuyển hoặc có các chứng từ khác để chứng minh hay không.
+/ Trường hợp nghi ngờ có chứng từ vận chuyển giả mạo, KTV cần đối
chiếu giá trị lô hàng đó ( số lượng, số tiền bán hàng) với cân đối hàng tồn
kho theo căn cứ:
Hàng tồn đầu kỳ + Hàng sản xuất(hoặc mua) trong kỳ = Hàng bán (xuất)
+ Hàng tồn cuối kỳ.
Như vậy việc kiểm tra doanh thu được gắn chặt với kiểm tra khoản mục
có liên quan, tình hình sản xuất, mua hàng trong kỳ, tình hình thực hiện
các vụ vận chuyển của bộ phận sản xuất kinh doanh phụ.
+/ Trường hợp KTV nghi ngờ là có những khách hàng không có thật, cần
thực hiện các biện pháp sau:
-

Đối chiếu các bút toán trên nhật ký bán hàng với các chương trình phê
chuẩn việc bán hàng chịu và phê chuẩn giữ hàng.

-

Đối chiếu các nghiệp vụ ghi có TK 131 “Phải thu khách hàng” với nguồn
gốc của nó, nếu có thực tế thu tiền (tiền mặt, tiền gửi) từ khách hàng, hoặc
có thực tế xảy ra nghiệp vụ bán hàng trả lại, chứng khoán tín dụng của
hàng bán thì khoản doanh thu đó là có thật. Nếu bút toán ghi có tài khoản
131( chưa được thanh toán vào thời điểm kiểm toán, thì có thể khả năng có
khách hàng giả ).
• Doanh thu được phê chuẩn đúng đắn: Mục tiêu về phê chuẩn đúng đắn
có liên quan trực tiếp đến các quyết định về bán chịu, về vận chuyển và
về giá cả. Điều này đặc biệt quan trọng đối với định giá bán hàng. Các
khảo sát chính thức của việc định giá được thực hiện bằng cách so sánh
giá thực tế được tính cho các sản phẩm khác nhau, kể cả cước phí vận
chuyển và các phương thức thanh toán với danh sách giá đã được ban
quản trị phê chuẩn. Nếu giá sản phẩm được thương lượng theo từng
thương vụ thì các thủ tục kiểm tra thường gồm việc xác định xem có sự
phê chuẩn đúng đắn của giám đốc kinh doanh hoặc của nhân viên có
thẩm quyền hay không. Các hợp đồng mua bán hàng hoá và cung cấp



28


dịch vụ cũng được xem xét tương tự và trong một sô trường hợp còn cần
cả sự xác nhận trực tiếp của khách hàng.
• Doanh thu được ghi sổ đầy đủ: Trong nhiều trường hợp, đặc biệt là khi
đơn vị kinh doanh theo kiểu “chụp giậ t” hoặc tạo “ lỗ tính thuế ” nhằm
trốn thuế thu nhập doanh nghiệp thì đơn vị có xu hướng giấu diếm doanh
thu.
Để kiểm toán mục tiêu “đầy đủ ” thì KTV cần soát lại chứng từ theo một
dãy số liên tục. Trên cơ sở đó, thực hiên đối chiếu theo quan hệ 1 -1 ba
loại sổ sách: bắt đầu từ chương trình vận chuyển sau đó đối chiếu với liên
thứ hai của hoá đơn bán hàng có liên quan và cuối cùng đối chiếu với
nhật ký bán hàng. Điều này nhằm kiểm tra các nghiệp vụ bỏ sót. Ngoài ra
KTV cũng cần phải kiểm tra các tài khoản nợ liên quan phải trả vì có
nhiều trường hợp doanh nghiệp “ gửi ” lãi qua tài khoản nợ phải trả, đặc
biệt là TK 338 “ phải trả, phải nộp khác ”.
• Doanh thu bán hàng ghi sổ được định giá đúng: Quá trình đánh giá
chính xác các nghiệp vụ bán hàng liên quan với việc vận chuyển số lượng
hàng hoá đặt mua, việc tính tiền chính xác đối với số hàng gửi đi và việc
ghi chính xác số tiền đã ghi vào sổ ghi kế toán.
Các thử nghiệm cơ bản bao gồm việc tính toán lại các thông tin trên sổ
ghi kế toán để kiểm tra xem liệu nó có chính xác không ? Cách làm thông
dụng là thực hiện việc rà soát các bút toán trong nhật ký bán hàng đến so
sánh số cộng các nghiệp vụ chọn ra với sổ phụ theo dõi thu, các khoản phải
thu và các bản sao hoá đơn bán hàng. Giá trên bản sao hóa đơn bán hàng
thường được so sánh với bảng giá đã phê chuẩn, các phép tính được tính lại
và các chi tiết liệt kê trên hoá đơn được so sánh với các sổ sách vân chuyển
về các mục như mặt hàng, số lượng và tên họ khách hàng. Thường thì các
đơn đặt hàng của khách và các phiếu bán hàng cũng được kiểm tra các mục
trên.
• Doanh thu ghi sổ được phân loại đúng đắn : Khi có doanh thu bằng tiền
mặt và doanh thu bán chịu thì điều quan trọng là không được ghi nợ các
khoản phải thu đối với doanh thu bằng tiền mặt hoặc khi có doanh thu đối


29


với sự thu tiền của khoản phải thu. Đôi với công ty sử dụng nhiều cách
phân loại doanh thu như các công ty có vấn đề báo cáo lợi tức bộ phận,
thì việc phải phân loại chúng là điều quan trọng và cơ bản.
Thử nghiệm cơ bản nhằm mục tiêu phân loại gắn với các thử nghiệm
theo mục tiêu định giá. Trong trường hợp này cần xem xét lại chu trình
của các mặt hàng tương tự nhưng có giá bán khác nhau và đối chiếu với
sổ chi tiết, sổ tổng hợp các mục bán hàng thu tiền mặt tại két cần được
đối chiếu qua các quan hệ đối ứng trên các tài khoản tổng hợp.
• Doanh thu được ghi sổ đúng kỳ: Theo quy định, việc ghi chép các
nghiệp vụ bán hàng phải được thực hiện đúng theo niên độ, đảm bảo phản
ánh đúng doanh thu và lợi tức của đơn vị trong niên độ kế toán. Đây là
mục tiêu quan trọng bậc nhất khi tiến hành kiểm toán doanh thu. Với ý đồ
chủ quan, doanh nghiệp thường tìm cách hạch toán sai kỳ các khoản
doanh thu. Vì vậy, đồng thời với việc kiểm toán theo mục tiêu định giá,
mục tiêu trọn vẹn, vần đối chiếu ngày ghi trên các chứng từ vận chuyển
đã chon với ngày ghi trên hoá đơn bán hàng, nhật ký bán hàng và sổ quỹ.
Những chênh lệch lớn về thời gian ghi sổ có khả năng chứa đựng những
khả năng gian lận trong việc hạch toán doanh thu đúng kỳ. Ngoài ra KTV
cũng cần kiểm tra một số nghiệp vụ tiêu thụ bất thường, có số tiền lớn,
xảy ra ở cuối kỳ hoặc đầu kỳ sau để xác định.
• Các nghiệp vụ tiêu thụ được phản ánh đúng đắn vào các sổ chi tiết và
được tổng hợp chính xác: Việc ghi sổ đúng đắn các nghiệp vụ bán hàng
và sổ chi tiết các khoản phải thu là cần thiết và tính chính xác của các sổ
này có ảnh hưởng đến khả năng thu các khoản phải thu còn đang lưu
hành trong công ty khách hàng. Tương tự như vậy, sổ nhật ký bán hàng
phải được kiểm tra và được chuyển vào sổ cái tổng hợp một cách đúng
đắn. Trong mọi cuộc kiểm toán, cần phải thực hiện khảo sát tính chính
xác của sổ sách kế toán = việc cộng tổng các sổ nhật ký và đối chiếu các
số tổng cộng đó với các sổ ghi chi tiết, sổ cái tổng hợp. Việc đối chiếu sổ
nhật ký bán hàng với các sổ chi tiết thường được làm như một phần của
việc hoàn thành các mục tiêu khác, riêng việc cộng dồn các sổ nhật ký


30


bán hàng và đối chiếu các số tổng cộng đó với sổ cái tổng hợp được thực
hiện như một thủ tục riêng biệt.
• Các thủ tục kiểm toán đối với các khoản giảm trừ doanh thu: Các
khoản giảm trừ doanh thu liên quan đến việc xác định doanh thu thuần
bởi vậy cần phải kiểm tra tính trung thực và hợp lý của các khoản giảm
trừ doanh thu, phải kiểm tra cụ thể từng trường hợp phát sinh, đối chiếu
với việc thanh toán để đảm bảo sự phù hợp giữa doanh số tiêu thụ với thu
tiền bán hàng.
Đối với các khoản giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại trước
hết KTV cần nghiên cứu kỹ các quy định về bán hàng và quản lý hàng
bán, các thủ tục bán hàng, giao hàng, tiếp đó phải xem xét việc thực hiện
các quy định về bán hàng và quản lý bán hàng, các thủ tục bán hàng, giao
hàng. Kiểm tra nội dung các trường hợp giảm giá hàng bán, hàng bán bị
trả lại, bảo đảm mọi trường hợp giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại
phải có đầy đủ chứng từ và tài liệu chuẩn mực đúng với thoả thuận hai
bên.
Trường hợp các khoản chiết khấu, giảm giá hàng bán bị trả lại quá nhỏ thì
KTV có thể được bỏ qua trong kiểm toán tổng thể.
Như vậy, việc thiết kế các thủ tục kiểm toán đối với khoản mục doanh thu có
mối quan hệ mật thiết với các thủ tục kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp. Dưới
đây là bảng tổng hợp các mục tiêu,quá trình kiểm soát nội bộ và các cuộc khảo sát
nghiệp vụ bán hàng của KTV theo các mục tiêu và quá trình kiểm soát nội bộ tương
ứng.



31

Mục tiêu
kiểm soát
nội bộ.

Công việc kiểm soát nội bộ
chủ yếu

Thử nghiệm kiểm
soát

Thử nghiệm cơ bản

Doanh thu
ghi sổ là có
thực

-Quá trình vào sổ doanh thu
được chứng mình = các
chứng từ vận chuyển .
-Các hoá đơn, chứng từ
được đánh số và theo dõi

-Xem xét các hoá đơn
bán hàng trong mối
quan hệ với đơn đặt
hàng và vận đơn.
-Kiểm tra tính liên tục
của hoá đơn bán hàng

-Xem xét sổ nhật ký, sổ
cái, sổ chi tiết, tài khoản
131.
-Đối chiếu các bút toán
trên cơ sở nhật ký bán hàng
và chứng từ vận chuyển .
-Đối chiếu hoá đơn với
chứng từ phê duyệt phương
thức bán

Các mục tiêu
thu được phê
chuẩn và cho
phép một
cách đứng
đắn

-Sự phê duyệt tập trung vào:
+ Phương thức bán và
giao hàng.
+ Giá bán, phương thức
thanh toán, cước phí vận
chuyển.

-Xem xét các chứng
từ về sự phê duyệt
các vấn đề trọng điểm
có đầy đủ và đúng
đắn

-So sánh giá bán trên hoá
đơn bán hàng với biểu giá
hiện hành tại đơn vị.
-Đối chiếu các chứng từ
phê chuẩn với các quy định
tại đơn vị.

của các vận đơn.
của các hoá đơn bán
hàng.

Đối chiếu các chứng từ vận
chuyển với các hoá đơn
bán hàng và các bút toán
ghi sổ kế toán.

Xem xét sự vi phạm
quy chế kiểm soát nội
bộ trên các chứng từ
nghi vấn

-Tính lại số liệu trên hoá
đơn.
-Đối chiếu bút toán trên
chứng từ với sổ sách.
-Đối chiếu các thông tin
trên hoá đơn với các chứng
từ vận đơn, đơn đặt hàng…

-Các chứng từ vận chuyển
Các mục tiêu
đều được đánh số và ghi
thu đều được
chép.
ghi sổ đầy
-Các hoá đơn đều được
đủ
đánh số trước và ghi chép.
Doanh thu
đã được tính
toán đúng và
ghi sổ chính
xác

Doanh thu
được ghi sổ
đúng kỳ

Kiểm soát độc lập quá trình
lập hoá đơn và quá trình ghi
sổ doanh thu bán hàng.

-Các thủ tục ghi sổ doanh
thu đặc biệt là nhiệm vụ
trước và sau ngày khóa sổ
kế toán.
-Kiểm tra nội bộ

Các mục tiêu
-Phân cách trách nhiệm ghi
thu được ghi
sổ.
chép và cộng
-Kiểm tra nội bộ
dồn đúng

-Xem xét các chứng
từ chưa tính tiền và
chưa vào sổ, doanh
thu nhận trước, doanh
thu bán chịu.
-Kiểm tra sự vi phạm
bộ
-Quan sát đối chiếu
các nghiệp vụ.
-Kiểm tra vi phạm
bộ

-So sánh ngày các nghiệp
vụ tiêu thụ đã ghi sổ với
ngày giao hàng, ngày vận
chuyển.
-Kiểm tra nhiệm vụ phát
sinh gần ngày kết thúc niên
độ.
Cộng lại các sổ nhật ký,
theo dõi quá trình ghi sổ
TK 511, 131.

Bảng 1.2: Tổng hợp các mục tiêu các quá trình kiểm soát nội bộ và các loại trắc
nghiệm nghiệp vụ bán hàng.



32


4. Kiểm toán doanh thu hoạt động tài chính.
Đối với các khoản doanh thu hoạt động tài chính số lượng nghiệp vụ phát sinh
trong năm tài chính thường không lớn lắm do đó KTV có thể tiến hành kiểm toán
100% các nghiệp vụ hoặc cũng có thể chọn mẫu để kiểm tra. Khi kiểm tra chi tiết
các khoản này KTV cần chú ý:
• Tính đúng kỳ: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ thu thập và chi
phí phát sinh trước và sau thời gian khoá sổ để xem xét ngày tháng ghi
trên sổ chi tiết xem có mục nào là của năm sau nhưng đơn vị lại tính vào
của năm nay.
• Tính trọn vẹn: Để phát hiện các khoản doanh thu hoạt động tài chính
không được ghi chép, KTV có thể sử dụng các thủ tục kiểm toán sau:
+/ Xem xét các nghiệp vụ ghi giảm chi phí trong kỳ, nhiều doanh nghiệp
hạch toán các khoản doanh thu hoạt động tài chính để giảm chi phí trong kỳ.
Sai sót này không làm ảnh hưởng đến tổng thu nhập của doanh nghiệp lại
gây đảo lộn trong từng loại thu nhập. Trong trường hợp này, nếu số tiền
trọng yếu, KTV đề nghị đơn vị ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính
để đảm bảo trình bày trung thực trên báo cáo kết quả hoạt động kq.
+/ Xem xét các nghiệp vụ có nội dung không rõ ràng: Những khoản thu này
có thể là doanh thu hoạt động tài chính mà đơn vị vô tình hay cố ý ghi chép
vào một nội dung khác.
+/ Đối với các khoản thu có tính chất định kỳ như tiền thuê tài sản cố định,
lãi cho vay vốn…KTV cần lập bảng kê doanh thu tài chính hàng tháng để
phát hiện những tháng chưa hoặc không được ghi chép.
Để kiểm tra các doanh thu hoạt động tài chính được ghi sổ là có thật,
KTV tiến hành đối chiếu giữa sổ tổng hợp và sổ chi tiết các khoản doanh thu
hoạt động tài chính (TK 155) với các chứng từ liên quan.
• Kiểm tra về sự phân loại, chính xác cộng dồn đúng: KTV cũng tiến
hành đối chiếu các sổ sách với chứng từ và ngược lại. Khi kiểm tra các
khoản doanh thu hoạt động tài chính cần chú ý:
+/ Đối với các khoản liên quan đến hoạt động góp vốn liên doanh, cần kiểm
tra hợp đồng liên doanh, biên bản họp Hội đồng quản trị của công ty liên


33


doanh liên quan đến việc phân chia kq, BCTC và các tài liệu liên quan khác
của công ty liên doanh.
+/ Đối với khoản thu lãi: Kiểm tra phiếu, bảng tính lãi, đối chiếu các hợp
đồng có liên quan, so sánh với mức lãi suất quy định hiện hành của nhà
nước, lưu ý nguyên tắc chia cắt niên độ trong hạch toán bằng cách kiểm tra
phiếu và bảng tính lãi lần cuối trong niên, kiểm tra bút toán hạch toán.
+/ Đối với những khoản doanh thu liên quan đến hoạt động đầu tư mua bán
chứng khoán, kiểm tra bút toán hạch toán.
+/ Đối với các khoản doanh thu về chênh lệch tỉ giá: KTV có thể lấy kết quả
của phần kiểm toán chênh lệch tỉ giá.
+/ Kiểm tra các khoản doanh thu tài chính đã được tính thuế thu nhập tại bên
thứ hai ( bên góp vốn, bên nhận đầu tư ).
5. Kiểm toán thu nhập bất thường
Mục đích của việc kiểm tra các khoản thu nhập bất thường là nhằm xem xét các
nghiệp vụ này có làm phát sinh thu nhập bất thường và đúng với số liệu đã thanh
toán hay không, khi kiểm tra cần nắm vững các vấn đề sau:
+/ Trường hợp thu nhập bất thường là nhượng, bán, thanh lý tài sản cố định thì
số thu nhập bao gồm toàn bộ số tiền thu được từ nhượng, bán, thanh lý tài sản cố
định bao gồm cả giá trị phế liệu thu hồi ( chưa trừ một khoản chi phí nào ).
+/ Các khoản thu nhập bất thường khi phát sinh đều phải lập biên bản ghi nhận
phát sinh là ý kiến xử lý của người có thẩm quyền, kiểm tra xem xét các khoản thu
nhập bất thường khác chưa được ghi chép.
Để kiểm tra KTV có thể thực hiện việc xem xét các nhiệm vụ hạch toán liên
quan như:
+/ Xem xét các nghiệp vụ phát sinh: Sai sót này tuy không làm ảnh hưởng đến
thu nhập của doanh nghiệp nhưng lại ảnh hưởng đến kết quả của từng hoạt động.
Do vậy cần kiểm tra và phát hiện đề nghị hạch toán cho đúng.
+/ Xem xét các nghiệp vụ thu tiền: Nhằm phát hiện các khoản thu tiền bất
thường hoặc có nội dung không rõ ràng, có liên quan đến những khoản thu bất
thường trong kỳ hạch toán.



34


+/ Xem xét các nghiệp vụ phải trả: Vì theo ý định chủ quan doanh nghiệp có
thể hạch toán một số khoản vào tài khoản phải trả nhưng thực tế không trả.

III. Kết thúc kiểm toán
Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của kiểm toán khoản mục doanh thu.
Sau khi hoàn thành các công việc kiểm toán trong từng phần hành, KTV phải tổng
hợp, đánh giá các thông tin đã thu thập được nhằm soát xét được toàn bộ quá trình
kiểm toán, cụ thể ở đây là kiểm toán doanh thu. Để đạt được mục đích này thông
thường KTV phải làm các thủ tục sau đây:
• Áp dụng các thủ tục phân tích để đánh giá tính đồng bộ và sát thực của
các thông tin thu thập được đối với từng phần hành động trên BCTC.
• Đánh giá sự đầy đủ của bằng chứng nhằm xem xét bằng chứng thu thập
được đã đầy đủ cho việc ra quyết định KTV hay chưa.
• Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện được nhằm nhận biết tổng số sai sót
của tất cả các khoản mục trên BCTC phục vụ cho mục đích đưa ra ý kiến.
• Rà soát lại hồ sơ kiểm toán để đánh giá công việc của KTV trong nhóm.
Bên cạnh đó còn nhằm xem xét các chuẩn mực kiểm toán đã được tuân
thủ trong quá trình thực hiện như thế nào, khắc phục những xét đoán
thiên lệch của KTV.
• Yêu cầu đơn vị cung cấp thư giải trình của các nhà quản lý để giải đáp
những thiếu sót và tồn tại của đơn vị phục vụ cho mục đích ra ý định.
• Kiểm tra lại các khai báo trên BCTC có đúng đắn và tuân theo chuẩn mực
kế toán hiện hành hay không.
• Xem xét các thông tin khác trên báo cáo của đơn vị để phát hiện những
bất hợp lý trong báo cáo này và các quyết định TC hiện hành.
Ngoài ra KTV còn phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung như xem xét
các sự kiện xảy ra sau ngay kết thúc niên độ, xem xét các giả thuyết kinh doanh của
đơn vị.
Công việc cuối cùng để kết thúc cuộc kiểm toán là KTV căn cứ vào bằng
chứng thu thập được và các phát hiện trong quá trình kiểm toán tiến hành phát hành
báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán có
vai trò hết sức quan trọng nhằm bày tỏ ý kiến của KTV về BCTC, đồng thời kiến



35


nghị giúp cho khách hàng có cơ sở đưa ra các quyết định đúng trong điều hành và
quản lý doanh nghiệp.

Phần III: MỘT SỐ Ý KIẾN NHẬN XÉT VÀ ĐÁNH GIÁ CHUNG VỀ
QUY TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU Ở VIỆT NAM
Ở Việt nam công tác kiểm toán tài chính nói chung mà kiểm toán doanh thu
nói riêng ngày một hoàn thiện và đem lại hiệu quả cao đối với các doanh nghiệp
.Một số công ty kiểm toán VACO, AASC, A&C… đã thực hiện quy trình kiểm
toán doanh thu dựa trên chuẩn mực kiểm toán Quốc tế và chuẩn mực kiểm Việt nam
.Tuy nhiên ,các KTV luôn có sự vận dụng một cách sáng tạo và linh hoạt các thủ
tục kiểm toán vào điều kiện cụ thể với mục đích đạt được hiệu quả so với thời gian
chi phí bỏ ra đồng thời có được những đánh giá và kết luận có độ chính xác cao
nhất để đem lại sự tin cậy cho khách hàng và những người nhận tin .Quá trình kiểm
toán doanh thu có thể được nhận xét một cách khái quát như sau:
*Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán : Chuẩn bị kiểm toán bao gồm việc tiếp cận khách
hàng ,lập kế hoạch tổng quát và lập kế hoạch chi tiết .Tiếp cận khách hàng là khâu
được các công ty coi trọng vì đó là bước khới đầu tạo niềm tin ban đầu cho khách
hàng uy tín của công ty .Thủ tục kết thúc kiểm toán được thực hiện theo đúng quy
định của pháp luật và phù hợp với chuẩn mực kiểm toán số 210 về “hợp đồng kiểm
toán “ trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt nam
*Giai đoạn thực hiện kiểm toán : Thực hiện kiểm toán nói chung và kiểm toán
doanh thu nói riêng được tiến hành trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được xác định
trong kế hoạch kiểm toán chi tiết và chương trình kiểm toán của các công ty .Các
công ty đã tiến hành kiểm toán theo một trình tự chặt chẽ ,kết hợp kiểm tra đối
chiếu tổng hợp và chi tiết, tiên hành chọn mẫu khoa học và tận dụng tối đa tài liệu
mà khách hàng cung cấp .Bên canh đó, KTV đã có sáng tạo và vận dụng linh hoạt
các thủ tục kiểm toán khi tiến hành kiểm toán doanh thu .
*Giai đoạn kết thúc : Trong giai đoạn kết thúc, các công ty thực hiện đầy đủ các
công việc cần thiết từ việc soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày lập BCTC đến kiểm
tra giấy tờ làm việc của KTV cuối cùng là lập báo cáo kiểm toán và thư quản lý.



36


Báo cáo kiểm toán do các công ty đưa ra rõ ràng ,chặt chẽ và minh bạch phù
hợp với Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 700 về “ Báo cáo kiểm toán về BCTC “.
Các ý kiến và kết luận được đưa ra trong BCTC trung thực, độc lập, khách quan và
tạo được sự tin cậy cho khách hàng và người quan tâm.
Tuy vậy hoạt động kiểm toán ở Việt Nam còn hết sức non trẻ so với bề dày
lịch sử của ngành kiểm toán thế giới, nên hoạt động này còn thiếu kinh nghiệm,
không tránh khỏi những mặt hạn chế trên cả góc độ lý thuyết và thực tế. Hoạt động
kiểm toán của chúng ta vẫn còn nhiều tồn tại, chưa chiếm được ưu thế cạnh tranh
với các công ty nước ngoài, chất lượng kiểm toán, tư vấn chưa thỏa mãn các đối
tượng sử dụng các thông tin tài chính, nhận thức của xã hội về kiểm toán chưa hoàn
toàn đúng mức và đầy đủ. Hơn nữa, khung pháp lý cho hoạt động kế toán – kiểm
toán còn thiếu và chưa đồng bộ, nhiều quy định còn chưa thống nhất, chưa phù hợp
với thông lệ và chuẩn mực quốc tế.
Do vậy, để nâng cao chất lượng cũng như hiệu quả cuộc kiểm toán để có thể
hội nhập quốc tế không chỉ là sự nỗ lực phấn đấu của các công ty kiểm toán mà còn
phải có sự quan tâm hơn nữa của chính phủ để đưa hoạt động kiểm toán nước ta
phát triển hơn nữa.



37


KẾT LUẬN
Kiểm toán khoản mục doanh thu là phần hành kiểm toán tương đối phức tạp
và mất nhiều thời gian do đặc điểm của các khoản doanh thu có liên quan trực tiếp
tới rất nhiều quy định quản lý của Nhà nước, việc hạch toán dễ xảy ra sai sót và
gian lận có ảnh hưởng tới kết quả hoạt động của doanh nghiệp. Do vậy đòi hỏi KTV
phải thực hiện và tuân thủ chặt chẽ quy trình kiểm toán để đưa ra các ý kiến là xác
thực, đúng thực tế. Tuy nhiên thực tiễn kiểm toán khoản mục doanh thu cho thấy
rằng chúng ta chưa có một chuẩn mực chung có tính pháp lý cao làm nền tảng cho
hoạt động kiểm toán. Do đó việc ban hành một chuẩn mực kiểm toán khoản mục
doanh thu có ý nghĩa rất quan trọng trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán khoản
mục doanh thu nói riêng và kiểm toán BCTC nói chung. Chính vì vậy cần sự hỗ trợ
mạnh mẽ hơn nữa của Nhà nước cũng như các ban ngành liên quan nhằm nâng cao
hiệu quả của ngành kiểm toán.



38


TÀI LIỆU THAM KHẢO
Tên tác giả
Bộ tài chính
Bộ tài chính
EURO –
TAPVIET
GS.TS Nguyễn
Quang Quynh
PTS Vương
Đình Huệ, PTS
Đoàn Xuân
Tiên
Alvin A. Arens,
James
K.Loebbecker

Tên tài liệu

Nhà xuất bản

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam.
Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Quốc
tế
Giáo trình kiểm toán tài chính

NXB Chính trị
NXB Tài chính

Kiểm toán

NXB Bộ tài chính

Kiểm toán
Biên dịch : Đặng Kim Cương
Phạm Văn Được
Tạp chí kiểm toán
Tạp chí kế toán

NXB Tài chính
NXB Tài chính

NXB Thống kê

about me: http://facebook.com/luanvantotnghiepkinhte



39

Kiểm toán doanh thu

Empfohlen

Empfohlen

Weitere ähnliche Inhalte

Was ist angesagt?

Was ist angesagt? (20)

Ähnlich wie Kiểm toán doanh thu

Ähnlich wie Kiểm toán doanh thu (20)

Kiểm toán doanh thu